Spanische Ferienimmobilie über Kapitalgesellschaft – Konkretisierung der deutschen „Finca-Rechtsprechung“

Der Urteilsfall

Die Entscheidungen des FG Düsseldorf vom 05.09.2025 (10 K 2605/20, 10 K 2606/20, 10 K 2609/20) befassen sich mit der Konstellation, dass deutsche Steuerpflichtige eine spanische Sociedad Limitada (S.L.) gründen, diese eine spanische Ferienimmobilie erwirbt und die Immobilie anschließend ausschließlich von den Gesellschaftern und deren Familien zu privaten Wohnzwecken genutzt wird; eine Vermietung an Dritte erfolgt nicht. Erwerb und laufende Kosten werden im Wesentlichen über unverzinsliche Gesellschafterdarlehen finanziert, während die Gesellschaft selbst keine aktive operative Tätigkeit entfaltet.

Voraussetzungen der verdeckten Gewinnausschüttung

Das FG Düsseldorf qualifiziert die unentgeltliche Überlassung der Ferienimmobilie an die Gesellschafter als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG. Ausgangspunkt ist die gefestigte Rechtsprechung: Eine vGA liegt vor, wenn eine Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter außerhalb der offenen Gewinnverteilung einen Vermögensvorteil zuwendet, der durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist und den ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter einem fremden Dritten unter gleichen Umständen nicht gewähren würde. Der Vermögensvorteil besteht bereits in der Möglichkeit der jederzeitigen privaten Nutzung eines betrieblichen Wirtschaftsguts; es reicht aus, dass die Immobilie für die Gesellschafter bereitgehalten wird, ohne dass es auf die konkrete Nutzungsfrequenz ankommt.

Im Streitfall überlässt die spanische S.L. die Finca ihren Gesellschaftern ganzjährig unentgeltlich; eine marktübliche Vermietung unterbleibt vollständig. Damit verzichtet die Gesellschaft auf Einnahmen, die sie aus einer fremdüblichen Vermietung erzielen könnte. Dieser Gewinnverzicht ist gesellschaftlich veranlasst und führt bei den Gesellschaftern zu Einkünften aus Kapitalvermögen in Form einer vGA. Versuche, die Immobilie über § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO den Gesellschaftern als wirtschaftlichen Eigentümern zuzuordnen, hat das Gericht mangels eines nachgewiesenen Treuhandverhältnisses zurückgewiesen. Ebenso greift der Einwand einer fehlenden Einkünfteerzielungsabsicht („Liebhaberei“) nicht durch, da die Gewinnlosigkeit gerade auf dem Verzicht auf ein angemessenes Entgelt gegenüber den Gesellschaftern beruht.

Abkommensrechtliche Zuordnung und deutsches Besteuerungsrecht

Abkommensrechtlich ordnet das FG die vGA entweder als Dividenden i.S.v. Art. 10 DBA-Spanien 1966/2011 oder als sonstige Einkünfte i.S.v. Art. 21 DBA 1966 bzw. Art. 20 DBA 2011 ein, lässt die genaue Qualifikation jedoch offen, weil in beiden Varianten das Besteuerungsrecht Deutschland zusteht, wenn die Gesellschafter hier ansässig sind. Spanische Ertragsteuern auf Ebene der Gesellschafter wurden nicht erhoben; eine Anrechnung kommt deshalb nicht in Betracht.

Bemessung der vGA: Kostenmiete als zentraler Maßstab

Für die Höhe der vGA stellt das FG Düsseldorf in Übereinstimmung mit der bestehenden BFH-Rechtsprechung (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 17.11.2004 – I R 56/03, BFH/NV 2005, 793) auf die Kostenmiete ab (zu ermitteln nach der Verordnung über wohnungswirtschaftliche Berechnungen nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz). Diese umfasst insbesondere:

• die AfA auf die Immobilie,
• die laufenden Bewirtschaftungskosten, bereinigt um enthaltene AfA,
• eine angemessene Verzinsung des Eigenkapitals und
• einen angemessenen Gewinnaufschlag.

Dabei ist die strikte Trennung von Eigen- und Fremdkapitalkosten entscheidend: Fiktive Zinsen dürfen nur auf das Eigenkapital angesetzt werden; unverzinsliche Gesellschafterdarlehen lösen keine Fremdkapitalkosten aus. Die so ermittelte Kostenmiete bildet den jährlichen Vorteil, der den Gesellschaftern entsprechend ihrer Beteiligungsquote als vGA zuzurechnen ist.

Abgeltungsteuer versus Tarif

Ob die vGA der Abgeltungsteuer nach § 32d Abs. 1 EStG oder der tariflichen Einkommensteuer unterliegt, richtet sich nach § 32d Abs. 2 Nr. 4 EStG: Die Abgeltungsteuer ist ausgeschlossen, soweit die vGA das Einkommen der leistenden Körperschaft gemindert bzw. dieses nicht erhöht hat; Ziel ist die Vermeidung einer doppelten steuerlichen Begünstigung (materielle Korrespondenz zwischen Körperschaft- und Anteilseignerbesteuerung). In den entschiedenen Fällen führt dies – abhängig davon, ob und in welcher Höhe die Nutzungsüberlassung in Spanien gewinnerhöhend erklärt wurde – zur vollständigen Tarifbesteuerung oder zu einer Aufteilung zwischen tariflicher Steuer und Abgeltungsteuer.

Steuerstrafrechtliche Aspekte der Urteile

Das FG verneint in den konkret entschiedenen Fällen sowohl eine vorsätzliche Steuerhinterziehung als auch eine leichtfertige Steuerverkürzung, insbesondere mit Blick auf die steuerliche Unerfahrenheit der Beteiligten und die Komplexität des Rechtsinstituts der vGA. Es nimmt einen Tatbestandsirrtum hinsichtlich des Bestehens eines Steueranspruchs an und lehnt daher eine Verlängerung der Festsetzungsfrist auf zehn bzw. fünf Jahre ab.

Diese steuerstrafrechtliche Bewertung ist jedoch sehr einzelfallbezogen. In Fällen, in denen vergleichbare Strukturen über längere Zeit unter professioneller steuerlicher Beratung geführt werden, dürfte die Frage eines steuerstrafrechtlich relevanten Vorsatzes oder einer Leichtfertigkeit deutlich kritischer zu würdigen sein.

Konsequenzen für die Beratungspraxis

Für die Beratungspraxis ergeben sich aus den Urteilen insbesondere folgende Leitlinien:

• Die Zwischenschaltung einer ausländischen Kapitalgesellschaft zur ausschließlich privaten Nutzung einer Ferienimmobilie führt regelmäßig zu vGA beim Gesellschafter, selbst wenn die Gesellschaft keine sonstige aktive Tätigkeit ausübt.
• Die Bemessung der vGA nach Kostenmiete ist der zentrale Maßstab; bei der Berechnung sind Eigenkapitalverzinsung, Bewirtschaftungskosten und Gewinnaufschlag fremdüblich zu wählen.
• Bestehende Finca-Strukturen sollten anhand dieser Kriterien einer kritischen Überprüfung unterzogen und die jährlichen vGA-Beträge rechnerisch nachvollzogen werden, um die tatsächliche Steuerbelastung sowie etwaigen Handlungsbedarf (z.B. Entgeltvereinbarungen, Strukturänderungen, Exit) zu erkennen.

Unser Beratungsfokus Deutschland–Spanien

RUGE FEHSENFELD berät seit vielen Jahren zu grenzüberschreitenden Strukturen zwischen Deutschland und Spanien. Mit unserer Mitgliedschaft in der spanischen Asociación Española de Asesores Fiscales (AEDAF), dem führenden Verband der Steuerberaterinnen und Steuerberater in Spanien, unterstreichen wir diesen Schwerpunkt und greifen auf ein belastbares Netzwerk von Spezialisten vor Ort zurück. Dies ermöglicht es uns, maßgeschneiderte Lösungen für Mandanten mit Spanien-Bezug zu entwickeln.

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