Bewertung von Pflegeleistungen im Rahmen einer gemischten Schenkung

Gerade bei Schenkungen von Immobilien zwischen Eheleuten oder zwischen Eltern und Kindern wird im Vertrag oftmals vereinbart, dass sich der Beschenkte im Gegenzug verpflichtet, Pflegetätigkeiten für den Schenker zu verrichten; es liegt dann eine sog. gemischte Schenkung vor, da nur ein Teil als Schenkung zu qualifizieren ist. Mit dem Finanzamt gibt es regelmäßig Streit darüber, in welcher Höhe die Pflegeleistung zur Berechnung der Schenkungsteuer vom Wert der Immobilie abzuziehen ist.

Generell gilt: Pflege- und Betreuungsleistungen, die vor dem Übergabevertrag hinsichtlich der Immobilie erbracht wurden, sind nur ausnahmsweise und nur dann berücksichtigungsfähig, wenn „sie mit der späteren Zuwendung im Rahmen eines vertraglich begründeten Gegenseitigkeitsverhältnisses (synallagmatisch) oder aber durch Setzung einer Bedingung (konditional) oder einen entsprechenden Rechtszweck (kausal) verknüpft sind“ (FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 23.03.2007, Az. 4 K 2892/04). Es muss also eine Verknüpfung zwischen den „vorvertraglichen“ Pflegeleistungen und der Übertragung bestanden haben. Voraussetzung für das Vorliegen einer Vorausleistung ist, dass von vornherein eine Entgeltsabrede getroffen wurde. Es genügt nicht, dass erst nachträglich ein Entgelt vereinbart oder tatsächlich geleistet wird (vgl. Hessisches FG, Urteil vom 25.10.2010, Az. 1 K 2123/08). In diesem Fall handelt es sich bei der ausgleichenden Zuwendung um eine Belohnung i.S.d. § 7 Abs. 4 ErbStG, die der Schenkungsteuer unterliegt.

Es empfiehlt sich daher, bereits zu Beginn der Pflege- und Betreuungsleistungen eine generelle Entgeltpflicht zu vereinbaren. Ist von Anfang an klar, dass als Entgelt eine Immobilie übertragen werden soll, bedarf die Vereinbarung der notariellen Beurkundung. Um eine notarielle Beurkundung zu umgehen, kann die Vereinbarung so ausgestaltet werden, dass die Immobilie lediglich eine von mehreren möglichen Vergütungsformen darstellt; in dem Fall ist keine notarielle Beurkundung notwendig (vgl. FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 22.11.2002, Az. 4 K 2068/01).

Und wie ist die Pflegeleistung nun zu bewerten? Bei der Pflegeleistung als Gegenleistung für die Übertragung einer Immobilie handelt es sich um einen Dienstvertrag im Sinne des § 611 BGB. Ist die Höhe der Vergütung vertraglich nicht näher bestimmt, gilt gem. § 612 Abs. 2 BGB die „übliche Vergütung“ als vereinbart. Hierunter ist das Entgelt zu verstehen, das an dem betreffenden Ort für gleiche oder ähnliche Dienstleistungen mit Rücksicht auf die persönlichen Verhältnisse gewöhnlich gewährt wird. Je nach Umfang der Tätigkeit wird hier der Lohn einer Pflegehilfskraft oder einer Pflegekraft angesetzt. Liegt eine Pflegebedürftigkeit im Sinne des § 15 SGB XI vor, kann bei der Bewertung der Pflegeleistung das Zwölffache der in der gesetzlichen Pflegeversicherung vorgesehenen monatlichen Pauschalvergütung bei Inanspruchnahme von Pflegesachleistungen (§ 36 Abs. 3 SGB XI) angesetzt werden, soweit keine andere Vereinbarung getroffen wurde. Die Pauschalvergütung ist zu kürzen, soweit Sachleistungen durch professionelle Pflegekräfte in Anspruch genommen werden oder die pflegebedürftige Person Pflegegeld aus der Pflegeversicherung oder einer Pauschalbeihilfe erhält und diese zu Lebzeiten an die verpflichtete Pflegeperson weitergibt.

Achtung: Wird eine Vereinbarung hinsichtlich der zu erbringenden Tätigkeiten und dem Gegenwert getroffen, muss geprüft werden, ob für die durch Grundstücksübertragung abgegoltene Pflegeleistung Grunderwerbsteuer anfällt. Wird als Gegenleistung lediglich Geld gezahlt, muss geprüft werden, ob hier einkommensteuerpflichtige Einkünfte erzielt werden.

Im Übergabevertrag sollte daher explizit geregelt werden, dass es sich bei den zu erbringenden Leistungen sowohl um hauswirtschaftliche als auch um pflegerische Tätigkeiten handelt, wobei so klar wie möglich dargelegt werden sollte, zu welchen pflegerischen Tätigkeiten sich der Erwerber verpflichtet. Zudem sollte ein „Stundenlohn“ festgelegt werden sowie der Umfang der Tätigkeiten (z.B. täglich 1 Stunde Hauswirtschaft und 2 Stunden Pflege).

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